Справедливость налогообложения как экономический фактор
p align="left">В первом случае речь идет об оценке субъективной готовности конкретного налогоплательщика уплачивать тот или иной налог, которая, в свою очередь, находится в прямой зависимости от индивидуальной полезности для данного индивида государственной деятельности, финансируемой посредством взимания налоговых платежей. Указанная зависимость фактически означает, что чем больше выгод получает налогоплательщик, тем выше может быть уровень его налогообложения, и, наоборот, при низком качестве предоставляемых государством услуг налогообложение должно стремиться к уменьшению. Что касается второго критерия, основанного на оценке платежеспособности налогоплательщика, то он имеет в своем основании фактическую способность отдельных налогоплательщиков исполнять свои налоговые обязанности, т.е. нести налоговое бремя Коровкин В.В. Указ. соч. С. 233 - 243.. Непосредственно в качестве показателей платежеспособности могут служить данные об источниках и размере доходов налогоплательщика, о принадлежащем ему имуществе, об уровне и структуре потребления и некоторые другие экономические показатели. На основе этих данных в целом и осуществляется экономически обоснованное определение условий налогообложения для тех или иных групп налогоплательщиков.
Показатели, которые имеют отношение к экономическому обоснованию того или иного налога, в первую очередь относятся на счет его объекта. Это объясняется тем, что сама обязанность по уплате налогов связывается с определенными объектами, к которым относятся наличествующие у налогоплательщика доходы, недвижимость, транспорт и другое имущество. В свое время М.Н. Соболев справедливо подметил, что «связывание взимания налога с каким-либо объектом не есть дело усмотрения государства. Оно вытекает из мысли, что наличие данного объекта дает право заключить об известной налогоспособности человека, которая и позволяет обложить его налогом» Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Харьков, 1926. С. 69..
Представляется, что экономически обоснованное налогообложение в любом случае должно исходить из необходимости сохранения налогоплательщику такой части принадлежащего ему объекта, которая бы позволила благополучно исполнять соответствующую налоговую обязанность и впредь, т.е. сохранить налоговую способность, в сочетании с минимально возможным ограничением его имущественных прав. В тех же целях во внимание должны приниматься и иные экономические показатели, характеризующие платежеспособность налогоплательщика, например, размер расходов, понесенных им в связи с получением дохода.
В конечном счете все вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что справедливое налогообложение должно строиться на основе гармоничного сочетания финансовых интересов государства, общества и налогоплательщиков. Необходимым условием этого является последовательная реализация принципов всеобщности равенства и соразмерности налогообложения.
2. Подоходный налог как инструмент реализации принципа справедливости налогов
Проблема использования подоходного налога в качестве инструмента реализации принципа справедливости и социальной функции налогов является ключевой для любой современной налоговой системы, в том числе и российской.
В диссертационной работе Ю.Д. Шмелев Шмелев Ю. Д. Концепция реформирования налоговой системы Российской Федерации, основанная на реализации принципа справедливости и социальной функции налогов. Автореф. док. дис. - М., 2008. - 46с. проанализировал возможности использования подоходного налога с физических лиц в качестве инструмента практической реализации принципа справедливости в налогообложении и социальной (распределительной) функции налогов. Охарактеризуем кратко результаты исследования ученого.
В исследовании показано, что за годы реформ (2001-2006гг.), связанных с введением в действие Налогового кодекса РФ Налоговый кодекс Российской Федерации. М.,2005. и в частности главы 23 НК РФ, дифференциация доходов населения увеличилась более чем в 3 раза. Коэффициент фондов, характеризующий отношение доходов 10% самых богатых и 10% самых бедных слоев населения, увеличился с 3,3 в 1989г. до 15,1 в 2005г. С учетом скрытых доходов эта дифференциация еще более усиливается и по оценкам экспертов достигает 40:1 и более. Коэффициент Джини за время реформ увеличился с 0,26 (в 1991г.) до 0,41 (в 2005г.), т.е. почти в 1,6 раза. Такая дифференциация создает серьезное социальное напряжение в обществе и требует соответствующих действий со стороны государства.
Важнейшей целью введения нового Налогового кодекса РФ было стимулирование легализации теневых доходов за счет отказа от прогрессивного налогообложения доходов физических лиц, введения единого социального налога (ЕСН), снижение его ставок и использование регрессивной шкалы.
Столь радикальные изменения всей идеологии подоходного налогообложения, фактический отказ от важнейших обязанностей государства по перераспределению доходов населения, аргументировался необходимостью пожертвовать справедливостью в налогообложении в пользу эффективности налогообложения. Предполагалось, что в результате отказа от прогрессивности и перехода к пропорциональному обложению возрастут стимулы к предпринимательской деятельности, получению более высоких доходов, уменьшится уклонение от уплаты налогов, увеличится уровень легально выплачиваемой заработной платы.
В диссертационной работе на основании данных ФНС РФ, УФНС по г. Москве и данных Росстата проанализированы последствия реформирования подоходного налогообложения в г.Москве и в РФ с точки зрения снижения теневых выплат и реализации социальной (распределительной) функции налогов. В работе показано, что на первом этапе реформирование налогообложения оплаты труда в 2001-2002г. привело к некоторому снижению доли теневой зарплаты в общей сумме оплаты труда с 32% в 2000г. до 27% в 2002г. Снижение ставок в этот период послужило определенным стимулом для ускорения темпов роста легальной зарплаты и снижению темпов роста теневых выплат. В последующие годы первый стимулирующий эффект от снижения уменьшился, в то время как общие побудительные мотивы уклонения от уплаты налога (такие как коррупция, криминализация экономики, общая несправедливость налоговой системы) только усилилась. Как следствие, темпы роста теневой зарплаты превысили темпы роста легальной зарплаты и в 2005г. уровень теневых выплат вернулся к уровню 2000г. По оценки автора он составил около 32%. При этом на рост теневой зарплаты практически не повлияло резкое снижение ЕСН в 2005г. Необходимо отметить, что несмотря на некоторое снижение теневых выплат в 2001-2002г., за годы реформ 2001-2005гг. абсолютные значения теневых выплат постоянно росли, что свидетельствует о неизменности поведения работодателей в отношении теневых выплат. При этом доля доходов, приходящихся на наиболее богатые слои населения, возросла с 45,8% в 2000г. до 46,7% в 2005г., а с учетом скрытых доходов до 54%. Коэффициент фондов составил в РФ по официальным данным 15,1 в 2005г., а с учетом скрытых доходов почти 40, и увеличился в сравнении с 1989г. даже по официальным данным более чем в 4,5 раза.
Таким образом, в диссертации показано, что в результате реформы налогообложения оплаты труда в 2001-2006гг. за счет уменьшения ставок НДФЛ и ЕСН не удалось добиться уменьшения уклонения от уплаты налогов, легализации теневых выплат зарплаты и иных доходов населения. В то же время реформа привела к увеличению уровня налогообложения основной массы населения с малыми и средними доходами и существенному уменьшению налогообложения населения с высоким уровнем дохода. При этом реформа способствовала дальнейшему росту и без того высокой дифференциации доходов населения, снижению уровня справедливости в налогообложении, усилению социальной напряженности в обществе, снижению уровня законопослушания налогоплательщиков, относящихся к беднейшим и средним слоям населения. В работе показано, что отказ государства от принципа справедливости в налогообложении в пользу принципа эффективности не дал желаемого результата, не привел к легализации теневых доходов, а только усилил и без того чрезмерное социальное расслоение.
В работе проанализирована роль и место механизма налоговых льгот по НДФЛ в реализации принципа справедливости и социальной функции налогов. В диссертации рассмотрена практика применения налоговых льгот в развитых странах мира и проведено сравнение механизмом и возможностями системы налоговых льгот по подоходному налогу в период 1991-2006гг. Как показывает анализ практики применения налоговых льгот в РФ, проведенный на основании статистических данных УФНС по г.Москве и ФНС РФ за 2001-2004гг., существующая система налоговых льгот по НДФЛ и механизм их предоставления в целом учитывает опыт развитых стран с рыночной экономикой и дает возможности для реализации фискальной, регулирующей и социальной функции налогов. Вместе с тем при практическом применении законодательства в его сегодняшнем виде возникает много проблем, противоречий и отклонений от общепризнанных принципов налогообложения.
Величины и механизм предоставления стандартных налоговых вычетов не в полной мере реализуют социальную направленность налоговой льготы. Величины стандартных вычетов на каждого налогоплательщика и несовершеннолетних детей значительно ниже даже официального прожиточного минимума и никак не защищены от инфляции. С момента их установления в 2001г. реальная величина всех стандартных налоговых вычетов уменьшилась более чем в 2 раза. С введением главы 23 НК РФ, изменением механизма и уменьшением числа стандартных налоговых льгот ухудшилось положение иждивенцев, инвалидов, ветеранов войны, ряда категорий низкооплачиваемых слоев населения. Стандартный вычет на несовершеннолетних детей вследствие своей малости не оказывает практически никакого влияния на материальное положение низкооплачиваемых семей с детьми, не решает задачи их социальной защиты. В действующий механизм налоговой льготы на детей даже не заложена цель стимулирования рождаемости и развития семьи.
