Проблеми та перспективи розвитку податку на додану вартість в Україн
p align="left">GDP = C + I + Gc + Gw + (X - M) (1.1)де С - кінцеве споживання домашніх господарств;
І - валові інвестиції;
Gc - кінцеві державні незарплатні видатки на товари й послуги;
Gw - державні видатки на виплату заробітної плати;
(X-M) - сальдо по рахунку поточних операцій платіжного балансу
(різниця між експортом і імпортом товарів);
У той же час, можна визначити валовий внутрішній дохід як суму доходів від факторів виробництва (зарплата, прибуток, процентні платежі), що звичайно називають доданою вартістю (V), і амортизації засобів виробництва (D). У такий спосіб:
GDI = V + D (1.2)
де V - додана вартість - сума доходів від факторів виробництва;
D - амортизація засобів виробництва;
Остання рівність може бути виражене як у цінах кожного фактору (тобто за винятком непрямих податків без цінових субсидій на окремі товари), так і в ринкових цінах (включаючи непрямі податки без субсидій). Розглянемо далі три варіанти податку на додану вартість.
З використанням першого варіанта ПДВ - податку, що стягується із продукту ( product-type VAT), - який позначимо як P-VAT, оподаткуванню піддаються всі видатки (за винятком державних видатків на заробітну плату, що не підлягають оподаткуванню при будь-якому варіанті ПДВ) у складі ВВП, якщо податок стягується за принципом країни походження, або видатки з виправленням на сальдо по рахунку поточних операцій -- у випадку стягнення податку за принципом країни призначення. Припустимо, що ПДВ стягується по ставках країни походження, тобто експортовані товари й послуги, вироблені усередині країни, підлягають оподаткуванню, а імпортовані - не підлягають. У такому випадку базу податку можна виразити як [49]:
Base-P-VAT = GDP - Gw = C + I + Gc + (X - M) (1.3)
Валові видатки на інвестиції (І), що є частиною бази першого варіанта ПДВ, відображають сукупні видатки на товари капітального характеру протягом певного періоду часу. Частина цих видатків використовується на компенсацію вартості основних фондів, закуплених у попередні періоди часу, тобто - на їхню амортизацію. Незважаючи на те, що амортизаційні відрахування фактично являють собою бухгалтерські проводки, а не реальні економічні операції, вони впливають на розрахункову величину прибутку, а, отже, - і на додану вартість продукції підприємств. Другий варіант ПДВ -- податок, що стягується з доходу (income-type VAT - I-VAT), -- стягується із чистих видатків на інвестиції (валових видатків за винятком амортизації). Базу такого податку можна виразити як:
Base-I-VAT = GDP - Gw - D = C + (I - D) + Gc + (X - M) (1.4)
Виходячи з розрахунку ВВП по доходах базу податку Base-I-VAT можна також записати як [49]:
Base-I-VAT = GDI - Gw - D = V - Gw. (1.5)
Формула (1.5) показує, що базою другого варіанта ПДВ є сума доходів від факторів виробництва (додана вартість V) за винятком державних видатків на заробітну плату.
Якщо встановити, що крім амортизації, не підлягають оподаткуванню інвестиційні видатки, спрямовані на приріст вартості основних фондів, з бази податку на додану вартість повинні бути повністю виключені видатки інвестиційного характеру. У результаті, базою такого варіанта податку (податку з урахуванням основних фондів, capital goods VAT - C-VAT) буде [49]:
Base-C-VAT = GDP - Gw - I = C + Gc + (X - M) (1.6)
З формули (1.6) видно, що найбільш широка оподатковувана база виникає при використанні першого варіанта ПДВ(формула 1.3), а найбільш вузька - останнього (формула 1.6). Застосування податку на додану вартість, що стягується із сукупного продукту(формула 1.3), має, проте, високу економічну ціну. З використанням такого варіанта податку виникає каскадний ефект, тому що амортизація, як частина вартості основних фондів, що вже використана, не віднімається з оподатковуємої бази й підлягає повторному оподаткуванню. Таким чином, при оподаткуванні всіх основних фондів за початковою вартістю, без надання пільги по амортизації, виникає дестимулюючий ефект відносно інвестицій. Подібні ж проблеми, хоча й у меншому ступені, виникають при використанні другого варіанта ПДВ(формула 1.4).
Таким чином, незважаючи на те, що база оподаткування для третього варіанта ПДВ Base-C-VAT (формула 1.6) є самою вузькою серед можливих варіантів, будучи загальним податком на споживання, такий податок не викликає перекручувань у виробничому процесі між вхідними потоками капітального й некапітального характеру і є економічно нейтральним. Внаслідок цього, такий варіант широко розповсюджений у країнах, що використовують ПДВ, хоча його застосування вимагає високих ставок для досягнення заданого рівня державних доходів.
Слід також зазначити, що при виключенні з бази податку чистого експорту товарів і послуг (при переході на сплату ПДВ за принципом країни призначення) база третього варіанта (формула 1.6) податку скорочується до C + Gc, тобто стає еквівалентною показнику роздрібних продажів. Інакше кажучи, з погляду кінцевого результату третій варіант ПДВ, що стягується за принципом країни призначення, не відрізняється від податку з роздрібних продажів, хоча адміністрування й механізми збору цих податків носять принципово різний характер.
Існує важливе розходження між ПДВ на споживання (третій варіант -формула 1.6) і ПДВ на дохід (другий варіант -формула 1.4). Податок на додану вартість із дохідної бази Base-I-VAT при коректному вимірі амортизації є податком на економічну ренту. Інакше кажучи, стягнення податку на дохідну базу Base-I-VAT й на базу споживання Base-C-VAT приведе до однакових результатів тільки у випадку відсутності зростаючої віддачі від масштабів виробництва, яка приводить до існування економічної ренти. На практиці ПДВ на дохід Base-I-VAT майже не використовується, тому що у всіх країнах, що застосовують ПДВ, існують податки на прибуток і на дохід фізичних осіб. Використання в цьому випадку дохідної бази для податку на додану вартість привело б до подвійного оподаткування її частини.
З погляду бухгалтерського обліку існує чотири варіанти розрахунку зо-бов'язання по податку на додану вартість. Якщо встановити, що базою податку є сума прибутку (p) і фонду оплати праці (w), або різниця між продажами (o) і покупками (i), а податок стягується по ставці t, то до однакової величини зобов'язання по податку ПДВ(VAT) приведуть наступні способи [49]:
1)Прямий аддитивний метод (або балансовий метод):
VAT_1 = t*(p + w) (1.7)
де р - сума прибутку підприємства;
w - фонд оплати праці підприємства;
p+w = V - додана вартість у підході формули (1.2);
t - ставка податку ПДВ;
VAT - величина зобов'язання по сплаті податку ПДВ.
2) Непрямий аддитивний метод, названий так, тому що при його використанні не відбувається розрахунок доданої вартості, а відразу розраховується сума податкових зобов'язань:
VAT_2 = t*p + t*w (1.8)
3) Прямий метод вирахування (іноді також називається податком на трансферти підприємства (business transfer tax):
VAT_3 = t* (o - i) (1.9)
де o - сума продаж товарів та послуг підприємством(без ПДВ - по
трансфертним цінам - собівартість + націнка);
i - сума покупок товарів та послуг підприємством (без ПДВ - по
трансфертним цінам - собівартість + націнка);
t - ставка податку ПДВ;
VAT - величина зобов'язання по сплаті податку ПДВ.
4) Непрямий метод вирахування (метод відшкодування, рахунків-фактур):
VAT_4 =(t*o) - (t*i) (1.10)
де (t*o) - сума виписаних підприємством податків ПДВ с покупців по
виписаним рахункам -фактурам при продажу товарів та
послуг підприємством;
(t*i) - сума сплачених підприємством податків ПДВ продавцям по
виписаним ними рахункам -фактурам при продажу товарів та
послуг підприємству;
t - ставка податку ПДВ;
VAT - величина зобов'язання по сплаті податку ПДВ.
Переважна більшість країн світу, що використовують податок на додану вартість, розраховують податкові зобов'язання методу VAT_4 (формула 1.10) із застосуванням методу відшкодування (непрямого методу нарахування). Для цього існують наступні причини:
- по-перше, при використанні цього методу виникнення податкових зобов'язань тісно пов'язане з моментом здійснення економічної операції, а рахунок-фактура є документальним підтвердженням такої;
- по-друге, застосування такого методу полегшує податковий контроль і дозволяє влаштовувати перехресні перевірки;
- по-третє, тільки при такому методі можливе стягнення ПДВ по декількох ставках t;
- по-четверте, метод відшкодування припускає, що можна використовувати будь-який податковий період, у той час як методи бухгалтерського балансу дозволяють обчислювати податкові зобов'язання тільки за період здачі бухгалтерської звітності, що є їхнім основним недоліком.
Таким чином, модельною системою ПДВ для всього миру став фактурний метод відшкодування VAT_4 (формула 1.10), що застосовується в країнах Європейського Союзу. Формально фактурний метод застосовується й в Україні, тобто заповнити податкову декларацію по ПДВ можливо з використанням тільки рахунків-фактур. Однак певні положення податкового законодавства України не дозволяють обійтися без даних бухгалтерського балансу при складанні звіту по ПДВ для деяких комерційних операцій.
