Особенности исчисления и взимания НДС в строительстве
p align="left">- налоговую базу по СМР, с которой налог подлежит исчислению;- момент определения налоговой базы;
- ставку налога, по которой исчисляется налог.
В п. 2 ст. 159 НК РФ указано, что при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации. Иначе говоря, налог надлежит исчислять исходя из стоимости всех СМР, произведенных в ходе строительства.
Рассмотрим на примере порядок исчисления НДС по объекту, построенному для собственного потребления в 2009 году без привлечения подрядных организаций:
Организация "Альт плюс" осуществляет деятельность по производству технического картона и ежеквартально уплачивает НДС.
В январе организация начала строительство склада для хранения картона. В июне строительство склада было завершено и склад был введен в эксплуатацию. В этом же месяце организация подала документы на государственную регистрацию права собственности на построенный объект и получила свидетельство о праве собственности. Начислять амортизацию по объекту недвижимости организация начала в июле.
Таблица 1.Расходы на строительство склада
Наименование расхода | Период осуществления расходов | Всего за период с 01.01.2009 по 30.06.2009 | ||||||
I квартал | II квартал | |||||||
январь | февраль | март | апрель | май | июнь | |||
Стоимость материалов, списанных на строительство склада | 354 000 | 236 000 | 177 000 | 295 000 | 318 600 | 165 200 | 1 545 800 | |
в том числе НДС | 54 000 | 36 000 | 27 000 | 45 000 | 48 600 | 25 200 | 235 800 | |
Заработная плата работников (по нарядам строительства) и инженерно- технических работников (ИТР), а также начисленные ЕСН и страховые взносы | 150 000 | 200 000 | 170 000 | 165 000 | 175 000 | 150 000 | 1 010 000 | |
Амортизация основных средств, которые использовались при строительстве склада | 9 000 | 8 000 | 7 000 | 6 000 | 5 000 | 4 000 | 39 000 | |
Всего расходов без НДС | 459 000 | 408 000 | 327 000 | 421 000 | 450 000 | 294 000 | 2 359 000 | |
Итого "входной" НДС | 54 000 | 36 000 | 27 000 | 45 000 | 48 600 | 25 200 | 235 800 |
Решение:
Фактические затраты на строительство склада составили 2 359 000 руб.
На стоимость работ организация начисляет НДС в следующем порядке:
- 31 марта - на стоимость работ, исчисленную исходя из фактических расходов на их выполнение в I квартале ((459 000 руб. + 408 000 руб. + 327 000 руб.) x 18% = 214 920 руб.);
- 30 июня - на стоимость работ, исчисленную исходя из фактических расходов на их выполнение во II квартале ((421 000 руб. + 450 000 руб. + 294 000 руб.) x 18% = 209 700 руб.) [19].
В силу неоднозначной трактовки п. 2 ст. 159 НК РФ вопрос определения налоговой базы по строительству, осуществляемому смешанным способом (т.е. когда организация выполняет одну часть СМР собственными силами, а другую силами подрядной строительной организации), долгое время был предметом споров между контролирующими органами и организациями, строящими объекты в своих интересах. Так, Минфин России в Письме от 16.01.2006 N 03-04-15/01 настаивал на том, что в налоговую базу необходимо включать не только стоимость СМР, выполненных собственными силами, но и работы, выполненные подрядными организациями.
Нужно сказать, что во многих случаях суды соглашались с тем, что при ведении строительства смешанным способом у заказчика строительства стоимость работ подрядчика должна исключаться из налоговой базы по СМР, ведь в данном случае речь идет не о выполнении СМР, а о приобретении работ у подрядной организации.
Прекратил споры по данному вопросу ВАС РФ, который в своем Решении от 06.03.2007 N 15182/06 признал недействующим положение Письма Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01 в части включения в налоговую базу по СМР стоимости работ, выполненных подрядными организациями. Следовательно, у организаций, строящих объекты для собственных нужд смешанным способом, вопросов в отношении того, следует ли включать в налоговую базу работы, выполненные силами подрядных организаций, больше возникать не должно.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, учет затрат, произведенных в ходе строительства, организация ведет с применением субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств", открываемого к балансовому счету 08 "Вложения во внеоборотные активы". Иначе говоря, фактические затраты на строительство объекта отражаются по дебету счета 08-3 в корреспонденции со счетами учета использованных на строительство материальных ценностей и иных затрат.
Поэтому, чтобы заранее облегчить расчеты по определению налоговой базы по СМР, компании следует организовать ведение субсчетов второго порядка, например 08-3-1 "Затраты на СМР для собственного потребления, учитываемые при определении налоговой базы" и 08-3-2 "Затраты на СМР для собственного потребления, не включаемые в налогооблагаемую базу".
СМР капитального характера - как правило, деятельность долгосрочная и продолжается в течение ряда лет. Поэтому многие налогоплательщики до сих пор ведут строительно-монтажные работы, к которым приступили в 2005, 2004 гг. и даже ранее. При этом до 1 января 2006 г. они должны были определять налоговую базу в ином порядке, чем сейчас, а именно на дату принятия на учет объекта завершенного строительства (п. 10 ст. 167 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ)).
В соответствии с п. 10 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по СМР является последнее число каждого налогового периода. Так как с 1 января 2008г. налоговым периодом исключительно для всех налогоплательщиков является квартал, то налог исчисляется поквартально, причем сделать это нужно в последний день соответствующего квартала.
Согласно ст. 164 НК РФ налогообложение СМР для собственного потребления производится по ставке 18%.
Рассмотрим на примере порядок начисления НДС по объекту, построенному смешанным способом. Стоимость работ, выполненных подрядными организациями после 1 января 2006 г., включена в налоговую базу по НДС:
Организация "Альт плюс" в октябре 2004 г. начала строить здание производственного цеха по изготовлению картона. В процессе строительства отдельные виды строительных работ выполняли подрядные специализированные организации.
В феврале 2006 г. строительство цеха было завершено и цех был введен в эксплуатацию. В этом же месяце организация подала документы на государственную регистрацию права собственности на построенный цех и получила свидетельство о праве собственности на цех. Начислять амортизацию по цеху организация начала с марта 2006 г.
Таблица 2. Расходы на строительство цеха
Наименование расхода | Период осуществления расходов | Всего за период с 2004 г. по 28.02.2006 | ||||
2004 г. | с 01.01.2005 по 31.12.2005 | январь 2006 г. | февраль 2006 г. | |||
Стоимость материалов, списанных на строительство цеха | 1 180 000 | 2 360 000 | 236 000 | 118 000 | 3 894 000 | |
в том числе НДС | 180 000 | 360 000 | 36 000 | 18 000 | 594 000 | |
Заработная плата работников (по нарядам строительства) и инженерно- технических работников (ИТР), а также начисленные ЕСН и страховые взносы | 342 000 | 949 000 | 241 200 | 181 000 | 1 713 200 | |
Амортизация основных средств, которые использовались при строительстве цеха | 10 000 | 80 000 | 5 000 | 4 000 | 99 000 | |
Стоимость СМР, выполненных подрядными организациями | 826 000 | 2 950 000 | 354 000 | 70 800 | 4 200 800 | |
в том числе НДС | 126 000 | 450 000 | 54 000 | 10 800 | 640 800 | |
Всего расходов без НДС | 2 052 000 | 5 529 000 | 746 200 | 345 000 | 8 672 200 | |
в том числе собственными силами | 1 352 000 | 3 029 000 | 446 200 | 285 000 | 5 112 200 | |
Итого "входной" НДС | 306 000 | 810 000 | 90 000 | 28 800 | 1 234 800 |
